Seguridad jurídica, territorialidad y lista negra

Durante los últimos trece años Costa Rica se ha visto inmerso en un profundo proceso de reformas tributarias, siendo que, en todos esos procesos de reforma, no se legisló variando el principio de territorialidad ni se adoptó en forma alguna la interpretación, o se incluyeron las palabras, “estructura económica y fuente productora” que ha venido desarrollando la Administración Tributaria.  Por el contrario, se reforzó la territorialidad y se dejó incólume el artículo 6 inciso ch) de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Sin embargo, tal parece que la interpretación sobre territorialidad que desarrolló la Dirección General de Tributación (DGT) ha vaciado de contenido completamente el artículo 6 inciso ch) citado, así como el propio artículo 1, y han instaurado un cierto criterio de renta mundial o territorialidad reforzada, aspecto que terminó de consolidarse, de forma completamente ajena al estado de derecho, mediante sentencias judiciales.  Es decir, mediante sentencias judiciales se varió el régimen de tributación costarricense, a contrapelo de lo definido en el artículo 121 inciso 13 de la Constitución Política. 

Tan claro es que dicha “reforma judicial” se encuentra revestida de inseguridad jurídica que, a pesar de habérsele explicado a la Unión Europea que las rentas pasivas generadas en el exterior ahora están gravadas, nos incluyeron en el listado de países y territorios no cooperadores a efectos fiscales, dado que nuestra legislación no grava las rentas pasivas extraterritoriales, aun cuando nuestras sentencias judiciales sí lo hacen.  La aberración jurídica se expone por sí sola. 

Dado que actualmente nuestro sistema sí grava tales rentas; ¿cuál es la necesidad de realizar la reforma?  La respuesta es lógica. 

La relevancia de este debate trasciende más allá de un tema tributario, puesto que incide directamente en la seguridad jurídica de nuestro Estado como garantía democrática.  La seguridad jurídica implica la preexistencia de un ordenamiento de referencia que no puede ser otro que el constitucional.  La seguridad jurídica es un elemento esencial del Estado de Derecho Constitucional que, por un lado, obliga a todos los poderes públicos a actuar de conformidad con las normas válidamente aprobadas y, por otro, es una garantía para la ciudadanía de que estos poderes no renunciarán a la observación y aplicación de dichas normas.

Tal exceso judicial ha provocado enorme inseguridad, al punto que la Dirección General de Tributación no solo ha considerado las rentas pasivas extraterritoriales como sujetas, sino que ahora ha interpretado que todo ingreso generado en el exterior es gravable, en el tanto sea obtenido por una empresa costarricense, lo que se puede ver en el siguiente oficio:

“Esta Dirección le indica que, el ingreso obtenido por Constructora […], derivado de los trabajos realizados en diversos inmuebles pertenecientes al gobierno de los Estados Unidos, en otros países, representa un ingreso gravable con el ISU, por cuanto, si bien los servicios se brindan en Lima, Perú, la gestión se hace desde suelo costarricense, los recursos son propiedad de una sociedad domiciliada en Costa Rica, y en consecuencia existe una vinculación directa con una estructura económica nacional que implica que, los ingresos percibidos se consideren de fuente costarricense y por ello se graven con el ISU”. (Oficio DGT-670-2021).

No existe mejor ejemplo de hasta donde se ha llegado, al punto que incluso servicios prestados íntegramente en el exterior son gravables en Costa Rica.   La Administración Tributaria no ha entendido las sentencias judiciales como exclusivas, en referencia al ingreso por rentas pasivas en el exterior, sino que lo interpreta como un criterio de residencia fiscal, es decir, renta mundial, sin estar incluido en la Ley.

La política tributaria de un país debe ser la que los diputados, conforme a sus potestades constitucionales, establezcan.  Definir si nuestro sistema impositivo mudará un criterio de renta mundial o se mantendrá territorial, es una mera discusión de política pública.   Se tiene un serio problema cuando se hace en un ambiente de inseguridad jurídica como el actual, y en directa violación al principio de reserva legal.  Si se desea mudar a un sistema de renta mundial, deberían presentar un proyecto de Ley con todas las normas que lo regulen y limiten, y que den garantías al contribuyente respecto la potestad del Estado en sus relaciones con los contribuyentes. 

Podemos estar de acuerdo incluso, en que no sujetar a gravamen las rentas pasivas de contribuyentes costarricenses, es un incentivo perverso para que no se inviertan en el país y una delegación impositiva a favor de otros Estados.  Pero en un Estado de Derecho, sujetarlas a gravamen, debe hacerse bajo los canales que la Constitución Política ha establecido, que es mediante aprobación por parte del Primer Poder de la República.  A este respecto, conviene traer a colación lo manifestado por el Magistrado de la Sala Constitucional, Roberto Garita, único en dicha Sala con preparación en materia tributaria, en su voto de minoría: 

“Así, es criterio del suscrito que la jurisprudencia impugnada de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia resulta contraria al principio de reserva de ley en materia tributaria, desarrollado en el artículo 121 inciso 13) constitucional, al establecer la posibilidad de que la Administración Tributaria pueda gravar las rentas generadas en el exterior por medio del impuesto a las utilidades. Lo anterior, por cuanto la norma jurisprudencial en análisis ha ampliado el hecho generador de la ley, al incluir la figura de “pertenencia” o “vinculación a la estructura económica”, las cuales no están definidas ni establecidas en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) n.° 7092. De ese modo, se puede evidenciar que, contrario a lo expresado tanto por el Tribunal Fiscal Administrativo como por la Procuraduría General de la República, al establecer el hecho generador del impuesto a las utilidades, el legislador no contempló la posibilidad de poder gravar rentas que provengan del exterior, ni mucho menos estableció alguna imposición en relación con renta extranjera, a partir de que se produjera por una empresa domiciliada en el país o que se haya utilizado un capital de fuente costarricense, para ser gravado. Por el contrario, en el tercer párrafo del numeral 1 de la LISR, el legislador enfatizó que debe entenderse por rentas, ingresos o beneficios de fuente costarricense, dentro de las cuales, no se desprende el tipo de ingreso que ha dado base a esta acción.” (Sentencia: 023955-22 de 12 de octubre de 2022).

Así las cosas, en respeto a la tradición democrática costarricense y a nuestros principios constitucionales, es necesario que la voluntad de nuestros gobernantes se exprese mediante una Ley de la República, por lo que, en el escenario actual lo peor sería hacer nada, inacción que nos mantendría en la inseguridad que se tiene hoy. 

El pasado 26 de setiembre los diputados aprobaron el resello a la propuesta de modificaciones a la Ley del Impuesto sobre la Renta, con el fin de que se excluya a Costa Rica de la lista de jurisdicciones no cooperantes definida por la Unión Europea.    Tanto ese acto como si por el contrario hubieran aprobado la redacción remitida por el Poder Ejecutivo en su veto, son escenarios favorables en el tanto plasman en la Ley qué tipo de sistema tributario tendremos, en lugar de que esa definición se pretenda hacer mediante sentencias judiciales, como sucede ahora.